1.Marc normatiu

El règim especial d’entitats de reduïda dimensió (ERD), regulat als articles 101 a 106 de la Llei 27/2014, de 27 de novembre, de l’Impost sobre Societats (LIS), constitueix un dels principals instruments de suport fiscal a la petita i mitjana empresa espanyola. La seva finalitat és afavorir la capitalització, la inversió productiva i el manteniment de l’ocupació en aquelles entitats la dimensió econòmica de les quals, mesurada a través de la xifra de negocis, no supera determinats llindars.

Juntament amb els incentius pròpiament dits, el règim es completa amb el tipus de gravamen específic de l’article 29 LIS, amb la reserva de capitalització de l’article 25 LIS i amb les regles de pagaments fraccionats de l’article 40 LIS. Es tracta, per tant, d’un conjunt normatiu que cal analitzar de manera integral en cada tancament fiscal, i no com a incentius aïllats.

2.Quins beneficis fiscals pot aplicar una PIME acollida al règim ERD?

L’article 101 LIS delimita l’àmbit d’aplicació del règim: s’aplicarà sempre que l’import net de la xifra de negocis (INCN) del període impositiu immediatament anterior sigui inferior a 10 milions d’euros. Un cop complert aquest requisit, i sempre que l’entitat no tingui la consideració de patrimonial, la societat podrà beneficiar-se dels incentius següents:

  • Llibertat d’amortització amb creació d’ocupació (art. 102 LIS): amortització lliure d’elements nous de l’immobilitzat material i inversions immobiliàries afectes a l’activitat, condicionada a l’increment i manteniment de la plantilla mitjana durant 24 i 48 mesos, respectivament, amb un límit de 120.000 € per unitat d’increment de plantilla.
  • Amortització accelerada (art. 103 LIS): possibilitat d’amortitzar elements nous de l’immobilitzat material, inversions immobiliàries i intangibles afectes a l’activitat al doble del coeficient lineal màxim de taules.
  • Deteriorament global per insolvències (art. 104 LIS): deducció de fins a l’1% del saldo de deutors al tancament de l’exercici, sense necessitat d’acreditar la insolvència individualitzada de cada deutor.
  • Reserva de anivellació (art. 105 LIS): minoració de la base imposable positiva fins a un 10%, amb el límit d’1 milió d’euros anuals, mitjançant la dotació d’una reserva indisponible.
  • Reserva de capitalització (art. 25 LIS): reducció de la base imposable per increment de fons propis, amb percentatges que van del 20% al 30% en funció de l’increment de plantilla, i que s’eleva al 25% per a entitats amb xifra de negocis inferior a 1 milió d’euros.
  • Arrendament financer (art. 106 LIS): límit de deducció de la recuperació del cost del bé incrementat (triple del coeficient d’amortització lineal màxim, enfront del duple del règim general).
  • Tipus de gravamen reduït (art. 29 LIS): actualment en fase de reducció progressiva des del 25% general fins al 20%, tal com es detalla en l’apartat següent.

A això s’hi afegeix el tipus de gravamen aplicable a les ERD, que es troba en un procés transitori de reducció: 24% el 2025, 23% el 2026, 22% el 2027 i 20% a partir del 2028. Convé no confondre aquest règim amb el de les anomenades micropimes (entitats amb xifra de negocis inferior a 1 milió d’euros), que tributen a una escala diferent (19%/21% el 2026), ni amb el tipus del 15% previst per a entitats de nova creació.

3.El període de gràcia: continuar sent ERD encara que se superi el llindar de 10 milions

Un dels aspectes més rellevants del règim -i que sovint passa desapercebut en la planificació fiscal- és l’anomenada extensió del règim o «període de gràcia» recollida en el mateix article 101 LIS. La superació del llindar de 10 milions d’euros de xifra de negocis no implica la pèrdua immediata de la condició d’ERD.

En concret, l’entitat continuarà tenint la consideració d’ERD durant els tres períodes impositius immediats i següents a aquell en què se superi el llindar, sempre que:

  • Hagués complert les condicions per ser considerada ERD en el mateix període en què s’assoleix o se supera el llindar, i
  • Hagués complert aquestes condicions també en els dos períodes impositius immediatament anteriors a aquest últim.

A la pràctica, això significa que una societat que creix i supera els 10 milions d’euros de facturació no perd de manera automàtica els incentius fiscals de l’ERD, sinó que disposa d’una finestra addicional de tres exercicis per continuar aplicant-los, la qual cosa resulta especialment rellevant a efectes de planificació d’inversions, reserves de anivellació i capitalització, i del mateix tipus de gravamen aplicable.

Aquesta regla d’extensió s’aplica igualment quan el llindar se supera com a conseqüència d’una operació de reestructuració acollida al règim especial del Capítol VII del Títol VII LIS, sempre que les entitats intervinents complissin els requisits d’ERD tant en el període de l’operació com en els dos períodes impositius anteriors.

Recomanem que tota entitat que s’aproximi al llindar dels 10 milions d’euros documenti, exercici a exercici, el compliment d’aquests requisits, de manera que es pugui acreditar davant d’una eventual comprovació el dret a mantenir el règim durant el període d’extensió.

4.El risc dels grups societaris i les estructures amb socis comuns

El llindar de 10 milions d’euros no s’analitza mai de manera aïllada respecte d’una única societat. La normativa obliga a agregar la xifra de negocis en, com a mínim, dos supòsits que generen un risc rellevant d’aplicació incorrecta del règim:

Grups mercantils (art. 42 del Codi de Comerç): quan diverses entitats formen un grup en el sentit mercantil -típicament, per existir una relació de domini, control o unitat de decisió-, l’INCN es calcula de manera agregada per al conjunt de societats del grup. Aquesta agregació opera encara que el grup no estigui obligat a formular comptes anuals consolidats, la qual cosa constitueix una de les fonts d’error més habituals a la pràctica.

Estructures familiars i socis comuns (art. 101.2 LIS): l’INCN també es calcula de manera conjunta quan una mateixa persona física, per si sola o juntament amb altres persones vinculades per parentiu fins al segon grau -cònjuge, ascendents, descendents o germans-, té la consideració de soci majoritari en diverses societats que, alhora, desenvolupin la mateixa activitat, complementària o pertanyin al mateix sector econòmic.

El risc pràctic és evident: una persona física o un grup familiar pot tenir participacions majoritàries en diverses societats operatives -directament o a través de societats holding-, cadascuna d’elles amb una xifra de negocis individual molt inferior a 10 milions d’euros, i tanmateix perdre la condició d’ERD per al conjunt de les societats si, en agregar les xifres de negoci de totes les entitats vinculades per parentiu o control, se supera aquest llindar.

Aquesta anàlisi del perímetre de grup o de vinculació familiar s’ha de fer abans d’aplicar qualsevol incentiu del règim ERD, revisant no només el percentatge de participació en cada societat, sinó també les relacions de parentiu entre els diferents socis i l’existència d’una eventual unitat de decisió entre les diferents societats holding o operatives.

La casuística és àmplia: dues societats holding controlades per germans, cosins o cònjuges poden formar grup a aquests efectes quan la suma de participacions vinculades per parentiu fins a segon grau atorgui el control majoritari sobre ambdues cadenes societàries, encara que formalment no existeixi una societat matriu comuna.

Per contra, l’absència d’una relació de parentiu rellevant entre els socis de control de cada holding, o l’existència de participacions minoritàries no coordinades, pot excloure l’agregació, fins i tot en estructures aparentment similars. La diferència entre un escenari i l’altre sol residir en detalls molt concrets del quadre accionarial -qui ostenta el control majoritari i quina relació de parentiu existeix entre els diferents socis- per la qual cosa cada estructura familiar s’ha d’analitzar de manera individualitzada.

5.Conclusions i recomanacions

El règim d’ERD continua sent, malgrat la reducció progressiva del seu tipus de gravamen diferencial, un dels incentius fiscals més rellevants per a la petita i mitjana empresa espanyola, tant per la via dels incentius en amortització i reserves com per la possibilitat de mantenir el règim durant tres exercicis addicionals després de superar el llindar de facturació.

A tall de conclusió, recomanem a les entitats i grups familiars que apliquin aquest règim:

  • Revisar en cada tancament fiscal si l’entitat, individualment o juntament amb les societats i persones físiques vinculades, supera el llindar de 10 milions d’euros de xifra de negocis.
  • Documentar expressament l’anàlisi del perímetre de grup mercantil i de les estructures de parentiu rellevants, amb independència que existeixi o no obligació de consolidar comptes.
  • Aprofitar el període de gràcia de tres exercicis quan se superi el llindar, verificant el compliment de les condicions en els dos períodes impositius anteriors.
  • Planificar amb antelació l’aplicació de la reserva de anivellació i de la reserva de capitalització, atesa la seva incompatibilitat simultània i la seva vinculació al tipus de gravamen aplicable.
  • Verificar, amb caràcter previ a l’aplicació de qualsevol incentiu, que l’entitat no té la consideració de patrimonial d’acord amb l’article 5.2 LIS.

En un context d’atenció creixent de l’Administració tributària a les estructures de grup i a la correcta delimitació del perímetre fiscal en l’entorn de l’empresa familiar, la revisió periòdica d’aquests aspectes deixa de ser una qüestió merament formal per convertir-se en un element central de la gestió del risc fiscal. A addwill disposem d’un equip d’especialistes en fiscalitat que estarà encantat d’assessorar-lo en relació amb aquestes qüestions.

Autor:

Albert Folguera

Soci del Departament Fiscal, addwill